企业合并准则与合并财务报表准则的理论突破研究

【摘要】新颁布的企业合并与合并财务报表会计准则，借鉴了国际会计准则的有益经验，实现了历史性的突破，主要表现在：充分考虑我国国情，区分企业合并类型;对非同一控制下的企业合并，规范了会计处理方法;顺应历史潮流，运用修订的实体理论编制合并会计报表;使用公允价值计量，增加信息的有用性;以实质控制为基础将全部子公司纳入合并范围，使合并报表信息更全面、完整;对子公司的长期股权投资采用成本法核算，编制合并财务报表时按权益法调整，增加了有效信息含量。

【关键词】会计准则;企业合并;合并财务报表;突破

新颁布的《》与《》，借鉴了国际会计准则与美国财务会计准则的有益经验，在全面考察我国国情的基础上，总结我国在企业合并与合并会计报表会计处理规定方面的得失，顺应国际化趋同的大趋势，实现了历史性的突破。本次企业合并与合并会计报表准则的主要内容有：在企业合并中区分同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并，对同一控制下的企业合并采用权益结合法处理，对非同一控制下的企业合并采用购买法核算;在合并会计报表中应用了修订的主体理论(也被称为实体法)。

新准则发布前有关企业合并与合并会计报表的会计处理规定主要集中在《》中有关长期投资的规定、1996年8月财政部颁布的《》和《合并会计报表暂行规定》等文件中。本次企业合并与合并会计报表准则与之相比，实现了几项重要的突破，主要体现在以下5个方面：

一、充分考虑我国国情，区分企业合并类型

在企业合并准则中，将企业合并划分为同一控制下与非同一控制下的企业合并两类，并规定了不同的会计处理方法。这是考虑我国现实的国情，做出的一项创造性的选择。我国很多企业的并购重组是发生在受中央、地方国资委控制的国有企业之间或者同一企业集团内两个或多个子公司的合并，即具有关联关系的关联方之间。此时，合并方与被合并方往往并非出于自愿进行并购交易，在合并时常常采用类似股权联合或直接划拨的方式，合并对价也不是双方讨价还价的结果。这样的合并就属于同一控制下的企业合并。如果要求采用购买法进行处理，由于合并双方存在关联关系，采用公允价值计量就很难做到公允，就会产生较大的利润调节空间，同时会加大合并方编制合并报表的成本。因此，在新准则中规定同一控制下的企业合并要求以账面价值计量的权益结合法进行处理。在国际财务报告准则中，未对此类企业合并做出具体规定。所以，企业合并的会计处理是我国会计准则与国际会计准则之间存在的4个重大差异之一。