如何利用固定资产折旧政策进行筹划

适用工作量法计提折旧的固定资产，其税法上规定折旧方法只能是采用直线法中的年限平均法或加速折旧法两种。而年限平均法与加速折旧法均有其局限性，灵活运用工作量法可能会有效规避上述两种方法的局限性，获得节税的税收筹划效果。

年限平均法的局限性有两点：

一是有最低法定折旧年限的限制。企业在会计核算过程中，首先应按财政部制定的分行业财务制度规定的折旧年限，并作为计提折旧的依据。如工业企业应按《工业企业财务制度》(财工字[1992]574号)附件一中规定的通用设备与专用设备和房屋建筑物中规定的不同类别的折旧年限执行。但最短不得低于《关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》(国税发[2000]84号)中第二十五条规定：除另有规定者外，固定资产计提折旧的最低年限如下：(1)房屋、建筑物为20年;(2)火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年;(3)电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年“规定的最低年限，如工业企业的机械工业的专用设备按行业制度规定折旧年限为8年~12年折旧年限执行，但根据国税发[2000]84号中机械设备折旧年限最低为10年，故工业企业的生产线设备折旧年限最短为10年。而工作量法因按工作量计提折旧，可能会大大短于最低法定折旧年限，这是工作量法的优点之一。

二是年限平均法的折旧方法决定了折旧额每年相同，相比工作量法的先大后小的折旧额不能获得递延纳税的好处。

加速折旧法的局限性亦有两点：

一是折旧年限有法定最低年限的限制，道理同上。

二是适用加速折旧法的企业或固定资产范围受限。《关于下放管理的固定资产加速折旧审批项目后续管理工作的通知》(国税发[2003]113号)第一条规定：允许实行加速折旧的企业或固定资产包括1.对在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药生产企业的机器设备;2.对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备;3.证券公司电子类设备;4.集成电路生产企业的生产性设备;5.外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。当企业适用工作量法折旧的固定资产据国税发[2003]113号不能采用加速折旧法时，采用工作量法亦可达到折旧金额先大后小的加速折旧的效果，获得递延纳税的效果。

例一：A公司是一家大型加工企业，2006年1月1日外购一套进口生产线价值7600万元。目前A公司处于正常纳税期，以前年度无亏损。在国税函[2006]452号下文前，A公司只能按最短10年采用年限平均法计提折旧，残值率为5%.A公司除了此项折旧因素影响外，税前利润每年为10000万元，企业所得税税率为33%.按A公司的管理层分析，此生产线只能使用6年，每年正常使用4800个小时。此设备生产的产品畅销期只有4年，最后两年只能每年使用2400小时，而后设备将被报废。企业管理层决定用工作量法计提折旧。假设2006年到2011年，此生产线每年使用时间为6000、5800、5600、4800、1400和400小时。资金的折旧时间价值为10%.按年限平均法，年折旧额为722万元，年所得税金额为3061.74万元，10年间所得税折现值共为18813万元。

按产量法年折旧额为1805、1745、1685、1444、421和120万元，前6年所得税金额分别为2704、2724、2744、2823、3161、3260万元，折现金额为12503万元，后4年企业所得税折现为5904万元，10年间总折现值共为18407万元。

筹划前后相比：A公司获得资金的时间价值为406万元(18813-18407)。

从上例可看出：采用工作量法，它规避了两个问题，当生产线实际使用寿命短于法定最低年限时，它可以在资产使用的初期增大折旧来达到抵减所得税的效果。二是它的折旧金额一般是先大后小，类似于加速折旧法，当企业符合工作量法计提折旧的固定资产不符合加速折旧法时尤其具有优越性。

当然，采用工作量法时，如果开工不足或其他影响机器设备工作使用量的情况，此时工作量法不但不能起到延迟纳税的作用，还会增加企业的税收负担。故作为企业的决策者而言，一定要明确此种筹划方法的局限性，因地制宜做好税收筹划工作，达到趋利避害的目的。

例二：如果A公司的生产线设备因开工不足，实际10年中工作量依次为400、1400、3800、3600、2800、2000、4000、3000、2000、1000小时。A公司前10年按产量法折旧额为120、421、1143、1083、842、601、1203、902、602和301万元。10年中每年所得税金额为3260、3161、2923、2943、3022、3101、2903、3002、3101和3201万元，折现金额为18849万元。

此时采用年限平均法较工作量法节税36万元。

通过上述例子我们就有了如下思路：

1.当固定资产前期完成工作量较少时，采取工作量法前期计提折旧较年限平均法少，可考虑采取年限平均法。

2.当固定资产前期完成工作量较多时，采取工作量法前期计提折旧较年限平均法多，可考虑采取工作量法。

3.对享受企业所得税减、免税优惠的纳税人，在税收优惠期内，如计提折旧越少，则享受利益越多。即，当固定资产前期完成工作量较少时，采取工作量法前期计提折旧较年限平均法少，可考虑采取工作量法;当固定资产前期完成工作量较多时，采取工作量法前期计提折旧较年限平均法多，可考虑采取年限平均法。

4.对内、外资企业所得税“两税”预期合并，因预期税率降低，则要综合考虑，可考虑采取前期多计提折旧而少缴税的方法。

5.纳税人应多与企业所得税主管税务机关沟通，在拟采取工作量法计提折旧时，预计的总工作量要合理，否则的话，税务机关有权进行调整。

总之，固定资产折旧的税收筹划是在全面了解企业的纳税环境，利用企业可以选择的不同方法，起到企业所得税延迟缴纳的作用，获得资金的时间价值最大的方案即为最佳方案。