浅析税法上的除斥期间制度

[关键词]税法，权利，除斥期间，制度

除斥期间是民法上的一项重要的期间制度，①是指法律规定某种权利预定存在的期间，权利人不在此期间行使权利，预定期限届满，便发生该权利消灭的法律后果，原来的法律关系继续有效，即法律预定某种权利于存续期间的届满。故有的学者又将其称作预定期间。法律创立除斥期间制度的价值在于：(1)促使表意人及时纠正意思表示的瑕疵;(2)促使当事人及时纠正行为标的显失公平;(3)促使当事人及时确定不确定的权利义务关系;(4)促使当事人因不利于自己的事情发生时及时行使救济权。

与民法相同，税法上的法律关系如长期处于不稳的状态中，也是不能令人满意的。为此，世界上一些国家的税法中也规定了除斥期间制度。例如日本税法就对可以进行更正、决定、课赋决定等行为的期间作了限制，称之为确定权的除斥期间。[1]但对这一概念并没有作具体的阐述。

比照民法关于除斥期间的概念，笔者认为，所谓税法上的除斥期间，是指税法规定的某种税收权利预定存在的期间，权利人不在此期间行使权利，预定期限届满，便发生该权利消灭的法律后果。那么，税法上设立该项制度的合理性如何?我国现行税法是否存在该项制度的相关规定?以及在哪些地方还需要进一步完善?本文拟对这些问题作一初步探讨。

一、税法上除斥期间制度之法理基础

除斥期间制度原本是民法上的一项制度，其适用的前提是实体性的民事权利。而税收是国家为了实现其职能的需要，按照法律的规定，以国家政权体现者的身份，强制地向纳税人无偿征收货币或实物所形成特定分配关系的活动。[2]对于税收法律关系的性质认识历来有权力关系说和债权债务关系说之争。如果将税收法律关系仅仅看成是一种权力关系，民法上的除斥期间制度在税法中的直接适用显然是值得商榷的;但如果将税收法律关系看成是一种债权债务关系，则该项制度的适用就存在有法理上的基础。因为作为具有强力属性的国家“权力”是否应当像权利那样对其存续规定一定的时间限制，这在现有法理学上目前还是一个空白。②税法学研究表明，单一的权力关系说还是债权债务关系说都无法从理论上对税收法律关系作出令人信服的解释。